Regla de la prorrata: Modalidades y regularización

¿Cuándo se aplica la prorrata de IVA?
La prorrata se aplica cuando un sujeto pasivo (obligado al pago del impuesto) realiza, de forma simultánea, entregas de bienes o prestaciones de servicios con derecho y sin derecho a deducción, durante el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales.

¿Por qué se aplica un porcentaje de prorrata provisional?
Porque para hallar el porcentaje definitivo de prorrata es necesario disponer del importe correspondiente al volumen total de operaciones del ejercicio y, ese dato únicamente se conocerá una vez finalizado el ejercicio en curso, es decir, a 31 de diciembre.

Entonces, en base a lo establecido en el artículo 105 LIVA, el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable a cada año natural será el fijado como definitivo para el año precedente. En cualquier caso, podrá solicitarse a la Agencia Tributaria la aplicación de un porcentaje provisional distinto del establecido para el ejercicio anterior, cuando se produzcan circunstancias que permitan alterarlo. 

En caso de inicio de actividad en el ejercicio, el porcentaje a aplicar será el comunicado a la Administración, mediante los modelos 036 o 037.

¿Cómo se calcula el porcentaje de prorrata definitivo?
La fórmula para el cálculo del porcentaje definitivo de prorrata es la siguiente (artículo 104 LIVA):
(Ingresos con derecho a deducción [bases]/Total ingresos de la actividad) × 100

Esto es:

• Numerador: Ventas sujetas y no exentas, originadas en el desarrollo de la actividad.
• Denominador:
  • Ventas sujetas y no exentas, originadas en el desarrollo de la actividad.
  • Ventas sujetas y exentas, originadas en el desarrollo de la actividad.

Para consultar en detalle qué tipo de operaciones se pueden tener en cuenta en cada uno de los apartados anteriores, de cara al cálculo del porcentaje definitivo en este artículo, así como visualizar un ejemplo práctico del cálculo.

El resultado de esta operación deberá ser siempre redondeado al alza.

Modalidades de prorrata:

Tal y como se establece en el artículo 103 LIVA, se aplicará la prorrata general siempre y cuando no concurran los supuestos para la aplicación de la especial.

• La prorrata general es aquella en la que se puede aplicar un porcentaje sobre la totalidad del IVA soportado (artículo 104 LIVA).

• La prorrata especial:
  •  Se aplica de forma obligatoria en los casos en los que el total de las cuotas que se haya deducido la empresa al aplicar la prorrata general supere en un 10% al porcentaje que hubiera resultado en el caso de aplicarse la de tipo especial.
  • Tal y como establece el artículo 103 LIVA, es posible solicitar de forma voluntaria la aplicación de la prorrata especial, siempre y cuando los sujetos pasivos lo requieran en el plazo y forma que establece la Ley.

A fin de determinar si las actividades económicas pueden considerarse sectores diferenciados de IVA debemos remitirnos a lo establecido en el artículo 9 LIVA. En esta normativa se establecen los requisitos que han de darse para que se puedan distinguir sectores diferenciados:
 

• Debemos atender al grupo asignado en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas (CNAE), pues son actividades económicas diferentes aquellas que tengan asignado un grupo CNAE distinto.
• El régimen de deducción se considerará distinto siempre que el porcentaje de deducción que resulte aplicable en la actividad distinta a la principal difiera en un 50% respecto de la primera.
• La actividad principal, con las actividades accesorias a la misma y las actividades económicas distintas cuyos porcentajes de deducción no difirieran en más del 50% con el de aquélla constituirán un solo sector diferenciado.

Por otro lado, siempre son sectores diferenciados las actividades:

• Operaciones acogidas al régimen especial simplificado, la pesca, la agricultura y la ganadería.
• Operaciones con oro de inversión.
• Operaciones en recargo de equivalencia.
• Operaciones de arrendamiento financiero.
• Operaciones de cesión de créditos o préstamos, salvo el factoring.

Regularización anual del porcentaje definitivo de la prorrata
Puesto que a lo largo del ejercicio se trabaja con un porcentaje de prorrata provisional, el sujeto pasivo está obligado a calcular la prorrata de deducción definitiva en función de las operaciones realizadas durante el año natural y regularizar las deducciones provisionales en la última declaración-liquidación del impuesto correspondiente a cada año natural, esto es, en la presentación del modelo 303 del último trimestre en modalidad trimestral o del mes 12 en modalidad mensual (artículo 105 LIVA).

Bienes de inversión:

Las cuotas deducibles por la adquisición o importación de bienes de inversión deberán regularizarse durante los cuatro siguientes si se trata de bienes muebles, o nueve años si son inmuebles.

Estas regularizaciones únicamente se practicarán cuando entre el porcentaje de deducción definitivo correspondiente a cada uno de los años y el que se fijó para el ejercicio en el que soportó el IVA exista una diferencia de más de 10 puntos porcentuales (artículo 108 LIVA).

Al resultado se le resta la cuota que se dedujo de forma efectiva el año de adquisición y se divide por 5, o por 10 si es un inmueble. El cociente que resulta es la cantidad que se debe ingresar o deducir de forma complementaria (artículo 109 LIVA).
 

En caso de que durante el período de regularización se haya procedido a la transmisión de los bienes, debe hacerse una regularización por todo el período pendiente (artículo 110 LIVA):

• Transmisión sujeta y no exenta: La prorrata de los años que quedan por regularizar y la del año de la transmisión es del 100%. La deducción complementaria no puede exceder nunca la cuota repercutida en la transmisión del bien.
• Transmisión sujeta y exenta: La prorrata del año de la transmisión y la de los años pendientes de regularizar será del 0%.

Calculadoras de la AEAT:

• La prorrata (general y especial)
• La regularización anual del porcentaje definitivo de prorrata (casilla 44 del modelo 303 4T o 12M)
• La regularización anual de bienes de inversión al final del ejercicio (casilla 43)
• La regularización por transmisión de bienes de inversión (casilla 43)

La AEAT dispone de una herramienta virtual para guiar a las empresas en el cálculo de la prorrata por sectores diferenciados.

Una vez introducido el CNAE y el total de las operaciones del año anterior, distinguiendo las que están exentas e indicando las que son accesorias, el asistente virtual mostrará un resultado; este indicará los sectores diferenciados existentes, la prorrata general aplicable a cada sector y la aplicable a los bienes y servicios.